Articol de Bianca Haraga, Avocat Partener, ACSINTE LAW OFFICE & PARTNERS
Depunerea de către agenții economici a unui certificat fiscal « fără debite » este o condiție obligatorie cerută pentru participarea la proceduri de achiziţii publice sau la proiecte finanţate din fonduri europene sau de la Bugetul de Stat, sub forma ajutoarelor de stat.
În cele ce urmează vom prezenta o necorelare legislativă care afectează posibilitatea acestora de a participa la astfel de proceduri deși, în sensul legii, respectivii agenți economici nu au obligații fiscale care trebuie cuprinse în certificatul de atestare fiscală.
În cazul în care inspecția fiscală s-a finalizat cu stabilirea unor obligații fiscale în sarcina contribuabilului, actele administrative fiscale prin care se dispune plata acestor obligații sunt executorii iar contribuabilul este “bun de plată” cu privire la sumele în cauză.
Cu alte cuvinte, de îndată ce există o decizie de impunere, organele fiscale trec la încasarea banilor, fie prin compensare, fie prin executare silită. Nici contestația şi nici acțiunea în contencios administrativ împotriva acestor acte nu sunt suspensive de executare.
Totuși, în cazul în care contribuabilul înțelege să urmeze procedurile de contestare a legalităţii actelor administrative fiscale prin care se stabilesc creanţe fiscale, şi nu doreşte să achite aceste obligaţii până la obţinerea unei hotărâri judecătoreşti definitive, legea îi pune la dispoziţie anumite modalităţi de a împiedica începerea executării silite sau de a obţine suspendarea acesteia până la finalizarea procedurii contencioase.
Aceste modalităţi sunt cele prevăzute de art. 235 Cod procedură fiscală – suspendarea executării silite în cazul depunerii unei scrisori de garanţie/poliţă de asigurare de garanţie şi de art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ – suspendarea actului administrativ fiscal de către instantă.
1. Potrivit art. 235 Cod procedură fiscală „În cazul contestaţiilor formulate împotriva actelor administrative fiscale prin care se stabilesc creanţe fiscale, potrivit prezentului cod, inclusiv pe timpul soluţionării acţiunii în contencios administrativ, executarea silită se suspendă sau nu începe pentru obligaţiile fiscale contestate dacă debitorul depune la organul fiscal competent o scrisoare de garanţie/poliţă de asigurare de garanţie la nivelul obligaţiilor fiscale contestate şi neachitate la data depunerii garanţiei. Valabilitatea scrisorii de garanţie/poliţei de asigurare de garanţie trebuie să fie de minimum 6 luni de la data emiterii.”
Prin urmare, prin efectul depunerii Scrisorii de garanţie/Poliţei de asigurare de garanţie, pe toată perioada de soluţionare a contestaţiei şi, apoi, a acţiunii în contencios administrativ, contribuabilul se află la adapost de orice executare silită cu privire la creanţele fiscale stabilite prin actele administrative ce fac obiectul contestaţiei şi, respectiv, a acţiunii în contencios. De asemenea, creanţele în cauză nu pot face nici obiectul vreunei compensări în această perioadă.
În cazul în care contestaţia sau acţiunea în contencios administrativ au fost admise în totalitate, legea arată că Scrisoarea de garanţie/Poliţa de asigurare de garanţie rămâne fără obiect.
Bineînţeles, în cazul în care acţiunea în contencios administrativ este respinsă, total sau parțial, contribuabilul va trebui să achite debitele, în caz contrar, organul fiscal procedând la executarea garanției.
2. A doua procedură de suspendare a executării actelor administrative fiscale este cea prevăzută de Legea 554/2004 şi presupune intervenţia instanţei.
Astfel, potrivit art. 14 din Legea 554/2004 „În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond. În cazul în care persoana vătămată nu introduce acţiunea în anularea actului în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept şi fără nicio formalitate.”
În acest caz, hotărârea prin care se pronunţă suspendarea este executorie de drept, iar recursul nu este suspensiv de executare.
După cum arată în continuare legea, la art. 15, suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată, pentru aceleaşi motive prevăzute de art. 14, şi prin cererea adresată instanţei competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat. În acest caz, instanţa poate dispune suspendarea actului administrativ atacat, până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a cauzei. Cererea de suspendare se poate formula odată cu acţiunea principală sau printr-o acţiune separată, până la soluţionarea acţiunii în fond.
După cum se poate observa din analiza celor două proceduri, efectul depunerii scrisorii de garanţie bancără este acelaşi cu cel obţinut printr-o suspendare de către instanţă a actelor administrative fiscale, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv încetarea oricărei forme de executare a actelor administrative fiscale care au stabilit creanţe fiscale.
În mod evident, obţinerea neînceperii executării silite sau suspendarea executării silite a creanţelor fiscale stabilite prin acte administrative fiscale prin simpla depunere a unei scrisori de garanţii bancare este, cel puţin la prima vedere, preferabilă parcurgerii procedurii de suspendare a actelor prin instantă, atât din perspectiva celerităţii, cât şi a gradului de certitudine.
Totuşi, din cauza unei necorelări legislative, credem, legea nu recunoaşte procedurii de suspendare a actelor fiscale prevăzută de art. 235 cod procedură fiscală aceleaşi efecte pe care le are suspendarea dispusă de instanţă în temeiul art. 14 şi 15 din Legea 554/2004, sub aspectul obligaţiilor de plată care se înscriu în certificatul de atestare fiscală.
Astfel, doar sumele reprezentând creanțe fiscale stabilite prin acte administrative fiscale a căror executare este suspendată în condiţiile art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004 nu se cuprind în obligaţiile de plată înscrise în certificatul fiscal, nu şi cele garantate cu scrisoare bancară în condiţiile art. 235 Cod procedură Fiscală.
Potrivit art. 6 alin. 3 lit. b) din Ordinul nr. 3654/2015 privind aprobarea procedurii de eliberare a certificatului de atestare fiscală, la secţiunea A „Obligaţii fiscale şi alte obligatii bugetare” nu se cuprind sumele reprezentând creanțe fiscale stabilite prin acte administrative fiscale a căror executare este suspendată în condiţiile art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004.
Aceste dispoziţii legale fac aplicarea dispoziţiilor art. 278 alin. 3 Cod procedură fiscală, care arată că în cazul suspendării executării actului administrativ fiscal, dispusă de instanţe în baza Legii nr. 554/2004, toate efectele actului administrativ fiscal sunt suspendate până la încetarea acesteia şi obligaţiile fiscale nu se înscriu în certificatul de atestare fiscală.
Prin urmare, deşi debitele garantate prin scrisoare bancară au acelaşi regim juridic cu cele pentru care executarea ar fi suspendată de instanţă – imposibilitatea de a fi executate silit şi de a face obiectul vreunei alte modalităţi de stingere fără acordul contribuabilului debitor – totuşi, eliminarea debitelor din certificatul fiscal, chiar garantate cu scrisoarea bancară, se poate dispune, conform prevederilor legale exprese, doar în baza hotărârii instanţei de suspendare a actelor fiscale care stabilesc debitele în cauză.
Aceasta deşi, sub aspectul garantării plății obligaţiilor respective şi, deci, a recuperării efective a debitelor, situaţia Bugetului de Stat este net favorabilă în cazul suspendării executării prin depunerea unei scrisori de garanţie bancară, față de cazul suspendării de către instanţă (unde, cel mult, se poate cere debitorului o cauţiune care, variabilă fiind, poate atinge maximum 10% din sumă).
Şi cum certificatul de atestare fiscală fără debite – „clean”, este o condiţie obligatorie cerută agenţilor economici pentru participarea la proceduri de achiziţii publice, sau la proiecte finanţate din fonduri europene sau de la Bugetul de Stat, sub forma ajutoarelor de stat, aceştia se vor găsi în situaţia de a nu le fi suficientă utilizarea procedurii suspendării executării prin depunerea unei scrisori de garanţie, fiind nevoiţi să solicite instanţei suspendarea executării silite, pentru a obţine certificate fiscale fără debite.
Bineînţeles, pentru a obţine o eventuală suspendare a executării actelor administrative fiscale prin care au fost stabilite creanţele fiscale înscrise în certificatul de atestare fiscală, contribuabilul-reclamant trebuie să facă dovada existenţei tuturor condiţiilor de admisibilitate a acţiunii de suspendare, desprinse din coroborarea art. 14 din Legea 554/2004 cu art. 278 din codul de procedură fiscală, respectiv: (i) formularea în prealabil a contestaţiei administrative împotriva actelor administrative fiscale a căror suspendare se cere, (ii) existenţa unor împrejurări legate de starea de fapt şi de drept de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actelor în cauză, (iii) producerea unor prejudicii materiale viitoare şi previzibile (pagubă iminentă) care poate fi împiedicată doar prin suspendarea respectivelor acte, (iv) depunerea unei cauţiuni stabilite de instanţă.
Date fiind avantajele certe, atât pentru Stat, cât şi pentru contribuabil, a depunerii unei garanţii care să acopere integral valoarea creanţelor fiscale stabilite prin acte administrative fiscale, garanţie care se poate executa de îndată de către organele fiscale în cazul în care procedura contencioasă s-a finalizat cu respingerea acţiunii ce a vizat legalitatea actelor, apreciem că ar fi util ca legiuitorul să intervină pentru a da şi procedurii de suspendare a executării silite prin depunerea unei garanţii aceleaşi efecte cu ale suspendării dispuse de instanță în baza Legii nr. 554/2004 sub aspectul neînscrierii în certificatul de atestare fiscală a obligaţiilor fiscale garantate cu o scrisoare de garanţie/poliţă de asigurare de garanţie.
Contact:
